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Gericht:Verwaltungsgerichtshof Baden-Württemberg 3. Senat
Entscheidungsdatum:14.03.2019
Aktenzeichen:3 S 1890/18
ECLI:ECLI:DE:VGHBW:2019:0314.3S1890.18.00
Dokumenttyp:Urteil
Quelle:juris Logo
Normen:§ 107 WasG BW 2014, § 113 Abs 1 S 1 Nr 8 WasG BW 2014, § 164 Abs 1 S 1 AO 1977, § 17n Abs 1 S 1 WasG BW 2005 vom 00.00.2010, § 17h WasG BW 2005 vom 00.00.2010

(Umfang eines Vorbehalts der Nachprüfung in einem Bescheid zur Festsetzung des Wasserentnahmeentgelts; Härtefälle im Sinne des WasG BW 2005, Fassung: 2010 § 17h WG (= WasG BW 2014 § 107 WG n.F.); Ermäßigung einer Abgabe zwecks Korrektur einer verfehlten Entscheidung des Gesetzgebers)

Leitsatz

1. Der einem Bescheid zur Festsetzung des Wasserentnahmeentgelts gemäß § 17n Abs 1 S 1 WG a.F. (juris: WasG BW 2005, Fassung: 2010) (= § 113 Abs 1 S 1 Nr 8 WG n.F. (juris: WasG BW 2014)) in Verbindung mit § 164 Abs 1 S 1 AO (juris: AO 1977) beigefügte Vorbehalt der Nachprüfung erfasst nicht nur die eigentliche Festsetzung des Entgelts, sondern auch die Entscheidung über einen Antrag auf Ermäßigung wegen eines besonderen Härtefalls.(Rn.26)

2. Von der Härtefallregelung in § 17h WG a.F. (juris: WasG BW 2005, Fassung: 2010) (= § 107 WG n.F. (juris: WasG BW 2014)) werden sowohl Härtefälle persönlicher als auch Härtefälle sachlicher Art erfasst.(Rn.42)

3. Die in einem Gesetz für besondere Härtefalle vorgesehene Ermäßigung einer Abgabe ist kein Instrument, um eine möglicherweise wirtschafts- oder rechtspolitisch verfehlte Entscheidung des Gesetzgebers zu korrigieren. § 17h WG a.F. (juris: WasG BW 2005, Fassung: 2010) macht davon keine Ausnahme.(Rn.48)

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Verfahrensgang ausblendenVerfahrensgang

Tenor

Die Berufung der Klägerin gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts Freiburg vom 2. Juli 2018 - 2 K 8116/17 - wird zurückgewiesen.

Die Klägerin trägt die Kosten des Berufungsverfahrens.

Die Revision wird nicht zugelassen.

Tatbestand

1

Die Klägerin wendet sich gegen einen Änderungsbescheid zur Festsetzung des Wasserentnahmeentgelts für das Veranlagungsjahr 2013.

2

Die Klägerin betreibt auf einer Landzunge zwischen der Kinzig und dem Rheinhafen Kehl ein Stahlwerk, bei dem es sich um das einzige Stahlwerk in Baden-Württemberg handelt. Zur Kühlung ihrer Anlagen betreibt sie ein sogenanntes offenes Kühlwasserteilkreislaufsystem. Das dazu benötigte Zusatzwasser (von ca. 1.600 m3/h) entnimmt sie aus fünf auf dem Werksgelände befindlichen Brunnen, wofür ihr eine bis 2030 befristete wasserrechtliche Erlaubnis erteilt wurde. Die Wahl der Kühltechnik erfolgte in Abstimmung mit dem Landratsamt Ortenaukreis und dem Regierungspräsidium Freiburg. Der Abstimmung lagen wasserwirtschaftliche und ökologische Erwägungen zu Grunde. Unter anderem aus diesen Gründen erhielt die Klägerin seit Anfang der 1990er Jahre Ermäßigungen auf das anfallende Wasserentnahmeentgelt, die in den Veranlagungsjahren 2009 und 2010 gemäß § 17d Abs. 2 WG in der Fassung vom 20.11.2005 50 % betrugen.

3

Mit Bescheid vom 9.7.2014 setzte das Landratsamt das von der Klägerin für das Jahr 2013 zu bezahlende Wasserentnahmeentgelt unter dem Vorbehalt der Nachprüfung und unter Gewährung einer Ermäßigung von 50 % gemäß § 107 WG in der Fassung vom 3.12.2013 auf 288.688,43 € fest. Die von der Klägerin beantragte und darüberhinausgehende Ermäßigung von 66 % lehnte es ab. Zur Begründung führte es aus, nach der Stellungnahme des Regierungspräsidiums vom 5.12.2013 habe sich an der Wasserbewirtschaftung und damit an der Beurteilungsgrundlage nichts geändert. Da die angewendete Technik der Wasserbewirtschaftung mit einem sehr hohen Wasserverbrauch auf Drängen der Genehmigungsbehörde gewählt worden sei, könne von einem atypischen Einzelfall ausgegangen werden, der in der individuellen Situation des Unternehmens begründet sei. Die Kosten für die Installierung und den Betrieb einer aus wasserwirtschaftlicher und ökologischer Sicht nicht wünschenswerten geschlossenen Kreislaufführung entsprächen nach der bisherigen Beurteilung des Regierungspräsidiums ungefähr den Kosten, die der jetzige Zustand mit einem um 50 % ermäßigten Wasserentnahmeentgelt verursache. Nach der Stellungnahme von Prof. Dr. xxxxxxxxxxx vom 24.6.2011 sei ein vollständiges Schließen von Kühlwasserkreisläufen bei der Klägerin nicht möglich, da in vielen Fällen das Kühlwasser direkt mit dem heißen Stahl in Berührung komme und die Rücklaufanlagen immer eine definierte Abschlämmung erforderten. Darüber hinaus sei die vollständige Schließung des Kühlwasserkreislaufsystems mit erheblichen ökologischen Nachteilen verbunden, wie dem Einsatz von chemischen Zusatzstoffen, der Steigerung des Kühlenergieverbrauchs, einer hohen Lärmbelästigung sowie einem hohen Schlammanfall.

4

Mit Schreiben vom 14.11.2016 wies das Umweltministerium das Regierungspräsidium darauf hin, dass es die Gewährung der Ermäßigung (u.a.) für das Veranlagungsjahr 2013 für rechtswidrig halte. Die neue Härtefallregelung in § 107 WG sei eine „echte verfassungsrechtlich gebotene Härtefallregelung“. Es komme deshalb bei ihrer Anwendung darauf an, ob die Auswirkungen der gesetzlichen Regelung zu einer verfassungsrechtlichen Beanstandung führen könnten. Die ökologischen Vorteile der Ende der 1980er Jahre gewählten Lösung könnten keine besondere Härte begründen. Zu den Tatbestandsmerkmalen des § 107 WG gehöre weder eine ökologische Lenkungswirkung noch der Nutzen für Dritte. Für Billigkeitserwägungen unterhalb der hohen Schwelle verfassungsrechtlicher Härten bleibe kein Raum. Hinzu komme, dass § 107 WG vom Gesetzgeber für nicht vorhersehbare Fälle geschaffen worden sei. Der vorliegende Fall sei jedoch im Rahmen der Novellierung bekannt gewesen. Es handele sich um einen der Fälle, die bewusst hätten beendet werden sollen. Die Nachforderung für das Veranlagungsjahr 2013 sei nach alledem rechtzeitig vor dem Ablauf der Frist zu veranlassen.

5

Das Regierungspräsidium wies das Landratsamt dementsprechend mit Schreiben vom 22.11. und 5.12.2016 an, unter Beachtung der im Schreiben des Umweltministeriums vom 14.11.2016 dargelegten Rechtsauffassung das Wasserentnahmeentgelt für das Veranlagungsjahr 2013 neu festzusetzen und die Nachforderung der zu Unrecht gewährten Ermäßigung zu veranlassen. Mit Änderungsbescheid vom 20.12.2016 setzte das Landratsamt daraufhin das von der Klägerin für das Veranlagungsjahr 2013 zu bezahlende Wasserentnahmeentgelt neu auf 573.369,05 € fest und lehnte den Antrag der Klägerin auf Ermäßigung des Wasserentnahmeentgelts für dieses Jahr insgesamt ab. Zur Begründung wiederholte es im Wesentlichen die Rechtsauffassung des Umweltministeriums.

6

Der gegen diesen Bescheid eingelegte Widerspruch der Klägerin wurde vom Regierungspräsidium mit Widerspruchsbescheid vom 29.8.2017 zurückgewiesen. Zur Begründung nahm es im Wesentlichen auf den Bescheid des Landratsamts Bezug und wies ergänzend darauf hin, dass eine „nützliche Grundwasserabsenkung“ im Gesetz gerade nicht privilegiert werden sollte und ein Nebeneinander verschiedener Zwecke keine Atypik begründe. Aufgrund des wirksamen Vorbehalts der Nachprüfung bestehe bis zum Ende der Festsetzungsfrist auch kein schutzwürdiges Vertrauen der Klägerin in den Bestand der Entscheidung. Davon abweichende besondere Umstände seien nicht ersichtlich.

7

Die Klägerin hat am 20.9.2017 beim Verwaltungsgericht Freiburg Klage erhoben mit dem Antrag, den Änderungsbescheid des Landratsamts vom 20.12.2016 zur Festsetzung des Wasserentnahmeentgelts für das Veranlagungsjahr 2013 und den Widerspruchsbescheid vom 29.8.2017 aufzuheben. Zur Begründung hat sie geltend gemacht, sie habe durch die mit den zuständigen Behörden abgestimmte Art der Kühlung ohne eine entsprechende Rechtspflicht eine Gemeinwohlaufgabe wahrgenommen. Ohne die von ihr begehrte Ermäßigung sei sie aus wirtschaftlichen Gründen gezwungen, die Grundwasserentnahme zu Kühlungszwecken zu minimieren. Das bedeute, dass das beklagte Land und die Stadt Kehl unter Aufwendung eigener Mittel Maßnahmen ergreifen müssten, um die dann zu erwartende Erhöhung des Grundwasserspiegels auszugleichen. Da diese Grundwasserentnahme entgeltfrei wäre, läge in der Ablehnung ihres Ermäßigungsantrags ein Wertungswiderspruch. Dem Änderungsbescheid stehe die Bindungswirkung früherer Entscheidungen entgegen. Zweck einer Vorbehaltsfestsetzung gemäß § 164 AO sei es, eine rasche erste Steuerfestsetzung ohne besondere Prüfung dadurch zu ermöglichen, dass die Steuer allein aufgrund der Angaben des Steuerpflichtigen festgesetzt werde. § 164 AO solle dagegen nicht eine Verzögerung der Entscheidung oder eine erneute Überprüfung der eigenen rechtlichen Würdigung ermöglichen. Der Vorbehalt eröffne eine abschließende Prüfung, aber keine mehrfache Überprüfung des Abgabenfalls. Ein Wiederaufrollen des gesamten Abgabenfalls sei unzulässig. Zudem könne sich im Bereich der Abgabenverwaltung aufgrund einer tatsächlichen Verständigung mit dem Abgabenpflichtigen eine Bindungswirkung im Sinne des Grundsatzes von Treu und Glauben ergeben. Auch die Zusicherung, einen Fall bei zweifelhafter Rechtslage in einem bestimmten Sinne zu beurteilen, verpflichte das Finanzamt bei einer späteren Veranlagung entsprechend der Zusicherung zu handeln. Die Handhabung des Abgabenfalls durch die Behörden des beklagten Landes komme einer tatsächlichen Verständigung sehr nahe. Jedenfalls aber sei der Beklagte an der Ausnutzung des Nachprüfungsvorbehalts deshalb gehindert, weil er im Zusammenhang mit dem Vorbehaltsbescheid die Absicht einer bestimmten, endgültigen Sachbehandlung ausdrücklich geäußert habe. Denn mit der dezidiert dargestellten Prüfung der Ermäßigung wie auch der rechtlichen und sachlichen Behandlung des Abgabenfalls im Außenverhältnis und im Rahmen der internen Diskussionen zwischen Landratsamt und Regierungspräsidium sei die Absicht künftiger endgültiger Sachbehandlung kundgetan worden. Das Vertrauen in diese klar geäußerte Rechtsauffassung sei schutzwürdig.

8

Das beklagte Land hat Klagabweisung beantragt und sich zur Begründung im Wesentlichen auf das Schreiben des Umweltministeriums vom 14.11.2016 sowie die Ausführungen in der Begründung des angefochtenen Bescheids und des Widerspruchsbescheids bezogen.

9

Mit Urteil vom 2.7.2018 hat das Verwaltungsgericht die Klage abgewiesen. Zur Begründung hat es ausgeführt, die angefochtenen Bescheide seien rechtmäßig und verletzten die Klägerin nicht in ihren Rechten. Die Änderung der Festsetzung sei nach § 17n Abs. 1 Nr. 8 WG 2010 in Verbindung mit § 164 Abs. 2 Satz 1 AO möglich, weil der ursprüngliche Festsetzungsbescheid vom 9.7.2014 unter dem Vorbehalt der Nachprüfung ergangen sei. Gemäß § 164 Abs. 2 Satz 1 AO könne die Steuerfestsetzung aufgehoben oder geändert werden, solange der Vorbehalt wirksam sei. Der Vorbehalt erfasse auch die Entscheidung über das Vorliegen eines Härtefalls im Sinne des § 17h WG 2010. Aus dem Urteil des VGH Baden-Württemberg vom 14.5.2004 (8 S 995/03) ergebe sich nichts anderes, da das Urteil auf die Härtefallentscheidung nach § 17h WG 2010 nicht übertragbar sei. Anders als dem WG 2005 fehle dem WG 2010 eine umfassende Verweisung auf die Abgabenordnung und insbesondere auf die Billigkeitsentscheidung nach § 163 AO. Wie sich aus einer Gesamtschau des § 17i Abs. 1 Satz 1, 2, 7, 9, Abs. 2 Satz 1, 2 WG 2010 ergebe, sei die Härtefallentscheidung integraler Verfahrensbestandteil der Festsetzung des Wasserentnahmeentgelts, weswegen die Vorbehaltswirkung auch diese Entscheidung erfasse. Die Entstehungsgeschichte des WG 2010 bestätige dies. Der Vorbehalt sei im Zeitpunkt des Erlasses des Änderungsbescheids bestandskräftig und nicht gemäß § 17n Abs. 2 WG 2010 in Verbindung mit § 44 LVwVfG nichtig. Ob die einzige Tatbestandsvoraussetzung für die Festsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gemäß § 17n Abs. 1 Nr. 8 WG 2010 in Verbindung mit § 164 Abs. 1 Satz 1 AO vorgelegen habe, nämlich dass keine abschließende Prüfung des Entgeltfalls erfolgt sei, könne dabei dahinstehen. Denn ein trotz abschließender Prüfung unter Vorbehalt ergangener Festsetzungsbescheid sei nicht nichtig, sondern bloß anfechtbar. Der Vorbehalt sei nicht entfallen. Gemäß § 17n Abs. 1 Satz 1 Nr. 8 WG 2010 in Verbindung mit § 164 Abs. 4 Satz 1 AO entfalle der Vorbehalt der Nachprüfung, wenn die Festsetzungsfrist abgelaufen sei. Die Festsetzungsfrist des Wasserentnahmeentgelts betrage gemäß § 17i Abs. 3 Satz 2 Halbsatz 1 WG 2010 grundsätzlich zwei Jahre. Gemäß § 17i Abs. 3 Satz 5 WG 2010 beginne sie grundsätzlich mit Ablauf des auf die Benutzung nach § 17c WG 2010 folgenden Kalenderjahres. Der Änderungsbescheid habe demnach noch bis zum 31.12.2016 erlassen werden können.

10

Das Wasserentnahmeentgelt sei auch der Höhe nach richtig festgesetzt. Gemäß § 17c Satz 1 WG 2010 sei das Entnehmen von Grundwasser und von Wasser aus oberirdischen Gewässern entgeltpflichtig, soweit es der Wasserversorgung diene. Das sei hier der Fall, da die Klägerin das Grundwasser zum Zwecke der Deckung ihres Kühlwasserbedarfs entnommen habe. Dass die von ihr betriebene Durchlaufkühlung mittels Grundwasser im Interesse der Stadt Kehl gelegen habe und mit dem Landratsamt abgestimmt gewesen sei, weil diese Art der Kühlung zu der lokal erforderlichen Absenkung des Grundwasserspiegels beigetragen habe, sei unerheblich. Dies ändere nichts daran, dass die Klägerin durch die Entnahme von Grundwasser primär ihren eigenen Wasserbedarf habe decken wollen.

11

Ein Härtefall wegen einer außergewöhnlichen oder atypischen Belastung liege nicht vor. Der Gesetzgeber sei davon ausgegangen, dass nur außergewöhnliche wirtschaftliche Belastungen einen Härtefall begründen könnten, wohingegen ein wasserwirtschaftlich oder ökologisch vorteilhafter Umgang mit Wasser allein im Rahmen der Ausnahmen nach § 17d WG 2010 und der Ermäßigungstatbestände der §§ 17f, 17g WG 2010 zu berücksichtigen sei. Dafür spreche auch die systematische Stellung der Härtefallregelung im Gefüge des Wassergesetzes. Auch Sinn und Zweck des Wasserentnahmeentgelts forderten keine extensive Auslegung des § 17h WG 2010. Vielmehr stünden Sachgerechtigkeitserwägungen der Annahme eines Härtefalls aufgrund einer wasserwirtschaftlich bzw. ökologisch vorteilhaften Wasserentnahme entgegen. Das Vorliegen eines besonderen Härtefalls sei danach zu verneinen. Eine besondere wirtschaftliche Belastung der Klägerin sei nicht gegeben. Die Klägerin habe dazu auch nichts vorgetragen.

12

Eine besondere Härte sei im Übrigen auch dann zu verneinen, wenn man annehme, dass unter § 17h WG 2010 auch Härtefälle sachlicher Art fielen. Die Klägerin möge zwar durch die von ihr gewählte wasserintensive Durchlaufkühlung dem lokalen Interesse an einer Absenkung des Grundwasserspiegels gedient und dabei auch den Schutz der Gewässer vor stofflicher Belastung im Blick gehabt haben. Eine atypische Belastung im Sinne des § 17h WG 2010 erwachse ihr daraus jedoch nicht. Zum einen entspreche ein vollständig geschlossener Kreislauf dem Stand der Technik und nicht das von der Klägerin betriebene offene Kühlwasserteilkreislaufsystem. Zum anderen benötige ein vollständig geschlossener Kreislauf erheblich weniger Wasser und orientiere sich damit an dem in § 3a Abs. 7 WG 2010 verankerten Gebot der Wassersparsamkeit. Dass diesem Gebot vorliegend weniger Gewicht zukommen möge, weil die Stadt Kehl selbst einen großen Aufwand betreibe, um den Grundwasserspiegel niedrig zu halten, führe zu keinem anderen Ergebnis. Denn es sei jedenfalls nicht unverhältnismäßig, auch eine „nützliche Grundwasserentnahme“ mit dem Wasserentnahmeentgelt zu belegen. Durch eine entsprechende Privilegierung würde nicht nur der effektive Vollzug der Erhebung des Wasserentnahmeentgelts beeinträchtigt, sondern würden sich auch gleichheitsrechtliche Fragen stellen.

13

Auch auf der Rechtsfolgenseite bestünden keine Bedenken gegen die Rechtmäßigkeit des Änderungsbescheids. Anders als die Klägerin meine, stelle das Ausnutzen der Vorbehaltswirkung keinen Verstoß gegen Treu und Glaube dar. Durch den Vorbehalt der Nachprüfung werde das Entstehen eines für die Bindung nach Treu und Glauben notwendigen Vertrauenstatbestands grundsätzlich verhindert. Eine Ausnahme gelte nur dann, wenn die Behörde eine bindende Zusage erteilt, durch ihr früheres Verhalten außerhalb einer Zusage einen Vertrauenstatbestand geschaffen oder eine tatsächliche Verständigung stattgefunden habe. Ein solcher Fall sei hier nicht gegeben.

14

Gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts richtet sich die vom Verwaltungsgericht wegen grundsätzlicher Bedeutung zugelassene Berufung der Klägerin. Zu deren Begründung macht die Klägerin geltend, entgegen der Ansicht des Verwaltungsgerichts erfasse der dem Bescheid vom 9.7.2014 beigefügte Vorbehalt der Nachprüfung nicht die Entscheidung über das Vorliegen eines Härtefalls im Sinne des § 17h Satz 1 WG 2010. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs Baden-Württemberg gelte der Vorbehalt der Nachprüfung nach § 164 AO lediglich für die eigentliche Steuerfestsetzung und erstrecke sich nicht auf Billigkeitsmaßnahmen. Daran sei festzuhalten. Sowohl nach § 17d WG 2005 als auch nach § 17h WG 2010 handele es sich bei der Entscheidung über Billigkeitsmaßnahmen um eine Ermessensentscheidung. Vorbehalte dürften abgabenrechtlichen Ermessensentscheidungen nicht beigefügt werden.

15

Der mit dem angefochtenen Bescheid geänderte Bescheid vom 9.7.2014 sei nicht rechtswidrig. Eine für eine Ermäßigung nach § 17h Satz 1 WG 2010 erforderliche außergewöhnliche oder - wie hier - atypische Härte liege vor, wenn der Entgeltpflichtige durch die Erhebung an sich oder die Höhe des erhobenen Wasserentnahmeentgelts in einer vom Gesetzgeber nicht vorgesehenen Art und Weise belastet werde. Weder dem Wortlaut der Vorschrift noch der Gesetzesbegründung sei zu entnehmen, dass die Gewährung einer Ermäßigung eine „unzumutbare Belastung für das Unternehmen“ durch die ungekürzte Erhebung des Entgelts voraussetze. § 17h WG 2010 stelle vielmehr alleine auf die „sachliche Unzumutbarkeit“ ab und eröffne gerade keine Betrachtungsmöglichkeit für persönliche Gründe. Maßgeblich sei daher allein, ob eine nach dem Regelungswillen des Gesetzgebers weder vorausgesehene noch gewollte Belastung des Entgeltpflichtigen erfolge. Die danach erforderliche Atypik ergebe sich im vorliegenden Fall zunächst daraus, dass sie das einzige Stahlwerk in Baden-Württemberg betreibe. Trotz der allgemein bekannten Tatsache, dass solche Betriebe einen außerordentlich hohen Wasserbedarf hätten, gebe es keinerlei Regelungen zu dieser Frage. Der Gesetzgeber habe diese Tatsache bei der Schaffung des § 17h Satz 1 WG 2010 und seiner Vorläufervorschrift offensichtlich schlicht übersehen. Die besondere Situation liege zudem darin, dass der atypische Fall einer „nützlichen Grundwasserabsenkung“ vorliege. Die Frage einer Entgeltfreiheit bei einer „nützlichen Grundwasserabsenkung“ sei bereits im Gesetzgebungsverfahren von den Wirtschaftsverbänden angesprochen worden. Der Gesetzgeber sei dem nicht gefolgt, weil eine solche Befreiung nicht dem Lenkungszweck des Wasserentnahmeentgelts gerecht würde. Hiervon könne im vorliegenden Fall indes keine Rede sein. Sie, die Klägerin, habe sich statt der wesentlich weniger wasserintensiven Kreislaufführung für eine andere Lösung entschieden. Sie habe diese Wahl nicht aufgrund eigener vor allem wirtschaftlicher Überlegungen getroffen, sondern aufgrund des ausdrücklichen Anratens der zuständigen Genehmigungs- und Überwachungsbehörde, des Regierungspräsidiums Freiburg. Das Land erspare sich dadurch weitere Grundwasserabsenkungsbrunnen zum Schutz der Wohnlagen in Kehl. Die von den Behörden empfohlene, deutlich aufwändigere Lösung habe außerdem erhebliche ökologische Vorteile, da durch diese insbesondere der Einsatz von Chemikalien, der bei einer Kreislaufführung unverzichtbar gewesen wäre, vollständig unterbleiben könne. Damit weise der vorliegende Fall erhebliche Parallelen zu der Entscheidung des Verwaltungsgerichts Stuttgart auf, in der die Heranziehung eines Betriebs zu einem Wasserentnahmeentgelt sogar gänzlich versagt worden sei, weil die dortige Grundwasserentnahme „nicht der Wasserversorgung“ gedient habe.

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Die Stadt Kehl müsse eine Grundwasserhaltung mit 19 Tiefbrunnen zum Schutz der Innenstadt betreiben, um die Folgen der Erhöhung des Grundwasserniveaus durch den Bau der Staustufe Gambsheim auszugleichen Diese Grundwasserentnahme sei unstreitig nicht wasserentnahmeentgeltpflichtig. Es würde daher einen Wertungswiderspruch darstellen, wenn sie, die Klägerin, mit einem Entgelt für eine Grundwasserentnahme belastet würde, welche als „isolierte“ Grundwasserabsenkungsmaßnahme der Stadt Kehl nicht nur verkehrssicherungspflichtig erforderlich, sondern auch ganz oder überwiegend entgeltfrei sei. Auch diesen Tatbestand habe der Gesetzgeber ganz offenkundig so weder gesehen noch regeln wollen. Ferner lasse der Beklagte außer Acht, dass die Grundwasserentnahme im vorliegenden Fall in ganz erheblichem Maße im Gemeinwohlinteresse erfolge. Zuzugeben sei zwar, dass das Teilkühlkreislaufsystem für sie auch wirtschaftliche Vorteile gehabt habe. Dem sei jedoch dadurch Rechnung getragen worden, dass die beantragte Ermäßigung nur auf 50% festgesetzt worden sei.

17

Der angefochtene Bescheid verstoße unabhängig davon gegen Treu und Glauben. Zwar könne ein Vorbehaltsbescheid bis zum Ablauf der Festsetzungsfrist ohne sachliche Einschränkung jederzeit in vollem Umfang aus formellen oder materiellen Gründen geändert werden. Allerdings gelte eine solche Begrenzung des Vertrauensschutzes „nur für den Regelfall“. Zweck des § 164 AO sei es, eine rasche erste Steuerfestsetzung dadurch zu ermöglichen, dass die Steuer ohne besondere Prüfung allein aufgrund der Angaben des Steuerpflichtigen erfolge. Davon könne hier jedoch keine Rede sein. Sowohl die gewählte Technik als auch die Frage der Ermäßigung des Wasserentnahmeentgelts seien zwischen ihr und den zuständigen Behörden mehrfach intensiv erörtert worden. Es habe außerdem intensive behördeninterne Abstimmungen gegeben. Es habe daher zu dieser Frage keinerlei offene Punkte gegeben, die Anlass gegeben hätten, dem Ausgangsbescheid einen Vorbehalt der Nachprüfung beizufügen. Werde bei einer solchen Situation gleichwohl ein solcher Vorbehalt in den Bescheid aufgenommen, so könne dieser ausschließlich dem Zweck gedient haben, die einzige zum Zeitpunkt des Erlasses des Bescheids nicht nachgeprüfte Frage, nämlich die des tatsächlichen Wasserverbrauchs, gegebenenfalls noch zu überprüfen. Dies komme einer tatsächlichen Verständigung seitens der befassten Behörden sehr nahe, woraus sich eine Bindung im Sinne des Grundsatzes von Treu und Glauben ergebe, die eine Abänderung des unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Ausgangsbescheids hindere.

18

Die Klägerin beantragt,

19

das Urteil des Verwaltungsgerichts Freiburg vom 2. Juli 2018 - 2 K 8116/17 - zu ändern und den Änderungsbescheid des Landratsamts Ortenaukreis vom 20.12.2016 zur Festsetzung des Wasserentnahmeentgelts für das Veranlagungsjahr 2013 sowie den Widerspruchsbescheid des Regierungspräsidiums Freiburg vom 29.8.2017 aufzuheben.

20

Das beklagte Land beantragt,

21

die Berufung zurückzuweisen.

22

Es verteidigt das angefochtene Urteil.

23

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts wird auf die Akten des Verwaltungsgerichts sowie auf die Schriftsätze der Beteiligten Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

24

Die Berufung der Klägerin ist unbegründet. Das Verwaltungsgericht hat die Klage zu Recht abgewiesen. Der angefochtene Bescheid ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin somit nicht in ihren Rechten.

25

1. Mit dem angefochtene Bescheid hat das Landratsamt den zuvor ergangenen Bescheid vom 9.7.2014 geändert und das von der Klägerin für das Veranlagungsjahr 2013 zu bezahlende Wasserentnahmeentgelt neu auf 573.369,05 € festgesetzt. Wie das Verwaltungsgericht zu Recht angenommen hat, findet der Bescheid seine Rechtsgrundlage in § 17n Abs. 1 Satz 1 Nr. 8 WG 2010 in Verbindung mit § 164 Abs. 2 Satz 1 AO. Danach kann eine unter dem Vorbehalt der Nachprüfung ergangene Steuerfestsetzung aufgehoben oder geändert werden, solange der Vorbehalt wirksam ist. Nach Ansicht des Verwaltungsgerichts ist das hier der Fall, da der Festsetzungsbescheid vom 9.7.2014 unter dem Vorbehalt der Nachprüfung ergangen sei. Der Vorbehalt erfasse auch die Entscheidung über das Vorliegen eines Härtefalls im Sinne des § 17h WG 2010. Der Vorbehalt sei im Zeitpunkt des Erlasses des Änderungsbescheids bestandskräftig und nicht gemäß § 17n Abs. 2 WG 2010 in Verbindung mit § 44 LVwVfG nichtig. Ob die einzige Tatbestandsvoraussetzung für eine Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung vorgelegen habe, nämlich dass keine abschließende Prüfung des Entgeltfalls erfolgt sei, könne dabei dahinstehen. Denn ein trotz abschließender Prüfung unter Vorbehalt ergangener Festsetzungsbescheid sei nicht nichtig, sondern bloß anfechtbar.

26

Der Senat teilt diese Beurteilung. Der Bescheid vom 9.7.2014 ist unzweifelhaft unter dem Vorbehalt der Nachprüfung ergangen. Ob dies zu Recht oder zu Unrecht geschehen ist, kann aus dem vom Verwaltungsgericht genannten Grund dahinstehen. Das Verwaltungsgericht hat ferner zu Recht angenommen, dass der Vorbehalt nicht nur für die eigentliche Festsetzung des Wasserentnahmeentgelts gilt, sondern auch für die Entscheidung über einen Antrag auf Ermäßigung wegen eines besonderen Härtefalls im Sinne des § 17h WG 2010, der dem vom Beklagten im Verwaltungsverfahren in Bezug genommenen § 107 WG 2013 entspricht. Der Vorbehalt der Nachprüfung erfasst die Steuerfestsetzung in ihrer Gesamtheit. Eine Beschränkung auf einzelne Punkte ist nicht zulässig. Der Steuerfall bleibt daher nach allen Seiten offen (BFH, Beschl. v. 27.9.2007 - IX B 19/07 - BFH/NV 2008, 27; Oellerich in: Gosch, AO/FGO, § 164 AO Rn. 51; Baum, in: Koch/Scholtz, AO, 5. Aufl., § 164 Rn. 13/1; Heuermann, in: Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO, § 164 Rn. 10a; Rüsken, in: Klein AO, 9. Aufl., § 164 Rn. 21). Etwas anderes wird in der Rechtsprechung des BFH allerdings für die von der eigentlichen Steuerfestsetzung abzugrenzende Entscheidung über eine Billigkeitsmaßnahme (§ 163 AO) angenommenen (BFH, Beschl. v. 12.7.2012 - I R 32/11 - BFHE 237, 307). In seinem Urteil vom 14.5.2004 - 8 S 995/03 - (ZfW 2005, 244) hat der - seinerzeit für das Wasserrecht zuständige - 8. Senat des Verwaltungsgerichtshofs Baden-Württemberg dementsprechend angenommen, dass eine gemäß § 17d WG 2005 gewährte Ermäßigung des Wasserentnahmeentgelts nur unter den Voraussetzungen des § 130 Abs. 2 AO zurückgenommen werden könne, da die Möglichkeit des Vorbehalts der Nachprüfung nach § 164 Abs. 1 Satz 1 AO bei der Entgeltfestsetzung nur für die eigentliche Steuerfestsetzung gelte, sich aber nicht auf Billigkeitsmaßnahmen erstrecke.

27

Für § 17h WG 2010 kann daran jedoch nicht festgehalten werden, da mit dem Gesetz zur Änderung der Vorschriften über das Wasserentnahmeentgelt vom 29.7.2010 nach den Vorstellungen des Gesetzgebers das eigenständige Ermäßigungsverfahren nach § 17d entfallen und (stattdessen) für alle Wasserbenutzer und alle Gewässerarten eine in das wasserrechtliche Festsetzungsverfahren integrierte Härtefallprüfung geschaffen werden sollte, ohne die ein Festsetzungsbescheid für das betroffene Veranlagungsjahr nicht erlassen werden könne (vgl. LT-Drs. 14/6491, S. 18 und S. 37). In § 17i Abs. 1 Satz 2 WG 2010 ist dementsprechend bestimmt, dass die von dem Entgeltpflichtigen in der für den abgelaufenen Veranlagungszeitraum einzureichenden Entgelterklärung alle zur Festsetzung des Entgelts erforderlichen Angaben zu machen sind, wozu u.a. etwaige Anträge nach § 17g WG 2010 gehören. Die Geltendmachung von Anträgen nach § 17h WG 2010 ist gemäß § 17i Abs. 1 Satz 7 WG 2010 nach Ablauf der Erklärungsfrist ausgeschlossen. § 17i Abs. 2 Satz 1 WG 2010 schreibt ferner vor, dass der Festsetzungsbescheid unter Berücksichtigung von (u.a.) Anträgen nach § 17h WG 2010 zu ergehen hat. Was die Wirkung des dem Bescheid vom 9.7.2014 beigefügten Vorbehalts der Nachprüfung betrifft, kann danach zwischen der eigentlichen Festsetzung des Wasserentnahmeentgelts und der Entscheidung über das Vorliegen eines Härtefalls nicht getrennt werden.

28

2. Bei einem unter dem Vorbehalt der Nachprüfung erlassenen Bescheid handelt es sich lediglich um eine vorläufige Beurteilung der Finanzverwaltung, die einer späteren abweichenden Beurteilung nicht entgegensteht. Ein solcher Bescheid kann insbesondere auch aufgrund von Tatsachen geändert werden, die bereits beim Erlass des Bescheids bekannt waren. Ein unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehender Bescheid vermag deshalb nach der ständigen Rechtsprechung des BFH einen Vertrauenstatbestand grundsätzlich nicht zu begründen (vgl. u.a. BFH, Urt. v. 29.4.2008 - VIII R 75/05 - BFHE 221, 136; Beschl. v. 5.5.2005 - XI B 224/04 - BFH/NV 2005, 1483; Beschl. v. 13.6.2002 - III B 22/02 - BFH/NV 2002, 1421). Etwas anderes gilt nur in besonders gelagerten Fällen, in denen das Vertrauen des Steuerpflichtigen in ein bestimmtes Verhalten der Verwaltung nach allgemeinem Rechtsgefühl in einem so hohen Maße schutzwürdig ist, dass demgegenüber der Grundsatz der Gesetzmäßigkeit der Verwaltung zurücktreten muss. Dies kommt nur dann in Betracht, wenn dem Steuerpflichtigen eine bestimmte steuerrechtliche Behandlung zugesagt worden ist oder die Finanzbehörde durch ihr früheres Verhalten außerhalb einer Zusage einen Vertrauenstatbestand geschaffen hat (vgl. u.a. BFH, Urt. v. 29.4.2008, a.a.O.).

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Ein solcher Fall ist hier nicht gegeben. Die Behörden des beklagten Landes haben der Klägerin weder eine bestimmte steuerrechtliche Behandlung zugesagt noch haben sie durch ihr früheres Verhalten außerhalb einer Zusage einen Vertrauenstatbestand geschaffen. Dagegen spricht vielmehr schon das Schreiben des Landratsamts vom 20.5.2011, in dem die Klägerin darauf hingewiesen wurde, dass sich die gesetzlichen Grundlagen (über die Gewährung einer Ermäßigung) geändert hätten und in der Gesetzesbegründung ausdrücklich hervorgehoben werde, dass in § 17h WG 2010 keine Fortführung des § 17d WG 2005 gesehen werden dürfe. Der vom Verwaltungsgericht zitierte Aktenvermerk über eine Besprechung zwischen dem Landratsamt und dem Regierungspräsidium vom 29.6.2011 weist in die gleiche Richtung. Unter der Überschrift (Neuregelung des WEE ab dem Veranlagungsjahr 2011) heißt es dort auf S. 5:

30

„Die Vertreter der Firma B. sind nach wie vor der Meinung, dass die neue Härtefallregelung nach § 17h (WG neu) auf ihren Betriebsstandort in Kehl anwendbar wäre. Ob die Voraussetzungen für die Härtefallregelung vorliegen, wäre noch zu prüfen. Es bleibt der Firma B. freigestellt, sich in dieser Sache direkt an das Ministerium in Stuttgart zu wenden, um dort eine Einschätzung der neuen Landesregierung zur Härtefallregelung zu erlangen.“

31

Im Zusammenhang mit dem in der Begründung des Bescheids vom 9.7.2014 vorgenommenen Vergleich zwischen den Kosten für die Installierung und den Betrieb einer aus wasserwirtschaftlicher und ökologischer Sicht nicht wünschenswerten geschlossenen Kreislaufführung und den Kosten, die der jetzige Zustand mit einem um 50 % ermäßigten Wasserentnahmeentgelt verursache, ist außerdem in dem Bescheid ausdrücklich nur von einer „bisherigen Beurteilung“ des Regierungspräsidiums die Rede.

32

3. Das Landratsamt hat mit dem angefochtenen Bescheid das von der Klägerin für das Veranlagungsjahr 2013 zu entrichtende Wasserentnahmeentgelt auch der Höhe nach richtig festgesetzt.

33

a) Zu den entgeltpflichtigen Benutzungen zählen nach § 17c WG 2010 - 1. - das Entnehmen und Ableiten von Wasser aus oberirdischen Gewässern sowie - 2. - das Entnehmen, Zutagefördern, Zutageleiten und Ableiten von Grundwasser, soweit diese Gewässerbenutzungen der Wasserversorgung dienen (Satz 1). Der Wasserversorgung dienen alle Gewässerbenutzungen zum Zwecke der Deckung des Wasserbedarfs, unabhängig davon, ob das entnommene Wasser als Trinkwasser, Betriebswasser, Haushaltswasser, Kühlwasser oder Löschwasser verwendet werden soll (Satz 2).

34

Das Verwaltungsgericht ist danach zu Recht von einer der Wasserversorgung dienenden Grundwasserentnahme durch die Klägerin ausgegangen, da die Klägerin das von ihr entnommene Grundwasser dazu verwendet hat, ihren Kühlwasserbedarf zu decken. Der Umstand, dass das von der Klägerin betriebene und mit der Entnahme von Grundwasser verbundene Kühlwasserteilkreislaufsystem mit den Behörden des beklagten Landes abgestimmt ist und zumindest tendenziell auch im Interesse der Stadt Kehl liegt, weil die Grundwasserentnahme zu der lokal erforderlichen Absenkung des Grundwasserspiegels beiträgt, ändert daran aus den vom Verwaltungsgericht genannten Gründen nichts.

35

Aus dem von der Klägerin herangezogenen Urteil des Verwaltungsgerichts Stuttgart vom 27.11.2015 (- 1 K 5219/14 - BeckRS 2016, 48751) ergibt sich nichts anderes. In dem vom Verwaltungsgericht Stuttgart entschiedenen Fall ging es um die Frage, ob der Betrieb eines Brunnens, aus dem Grundwasser zur Grundwasserabsenkung entnommen wurde, eine der Wasserversorgung dienende Gewässerbenutzung darstellt. Mit der Grundwasserabsenkung sollte verhindert werden, dass Grundwasser in das Kellergeschoss des Betriebsgebäudes des Brunnenbetreibers eindringt. Das entnommene Wasser wurde teilweise über eine unterirdische Leitung zu einem anderen Ort geleitet, dort zu Tage gefördert und nach Verwendung für die Kühlung von Fertigungsprozessen und Klimaräumen zum Teil in das Grundwasser und zum Teil in ein oberirdisches Gewässer eingeleitet. Das Verwaltungsgericht Stuttgart hat die genannte Frage mit der Begründung verneint, die Wasserentnahme erfolge unter den gegebenen Umständen nicht zum Zwecke der Deckung des Wasserbedarfs, da der Betreiber des Brunnens auf das Wasser keinen Wert lege. Der Zweck der Wasserentnahme bestehe deshalb nicht in der Nutzung des Wassers, sondern in dessen Beseitigung. Der vorliegende Fall ist mit diesem Sachverhalt nicht vergleichbar. Davon, dass die Klägerin auf das von ihr entnommene Wasser keinen Wert legt, kann keine Rede sein.

36

b) Das Wasserentnahmeentgelt beträgt nach § 17e Abs. 2 WG 2010 für die Verwendung von Grundwasser 0,051 €/cbm und für die Verwendung von Wasser aus oberirdischen Gewässern 0,010 €/cbm. Das Landratsamt hat das danach von der Klägerin für das Veranlagungsjahr 2013 zu bezahlende Wasserentnahmeentgelt auf der Grundlage der in der Entgelterklärung der Klägerin für dieses Jahr angegebenen Entnahmemengen auf 573.369,05 € festgesetzt. Die Richtigkeit dieser Berechnung für sich genommen wird von der Klägerin nicht beanstandet. Ein dem Landratsamt in dieser Hinsicht unterlaufener Fehler ist auch für den Senat nicht zu erkennen.

37

c) Der angefochtene Bescheid ist auch insoweit nicht zu beanstanden, als das Landratsamt den Antrag der Klägerin auf eine Ermäßigung des Wasserentnahmeentgelts abgelehnt hat. Nach der hier noch anzuwendenden Regelung in § 17h Satz 1 WG 2010 (ebenso § 107 Satz 1 WG in seiner heute geltenden Fassung) kann in besonderen Härtefällen auf Antrag das Entgelt ermäßigt oder von der Festsetzung abgesehen werden, insbesondere wenn die Festsetzung des Entgelts in voller Höhe zu einer außergewöhnlichen oder atypischen Belastung führen würde. Die Voraussetzungen für die Annahme eines besonderen Härtefalls im Sinne dieser Vorschrift sind auch nach Ansicht des Senats nicht gegeben.

38

aa) Nach Ansicht des Verwaltungsgerichts werden von der Vorschrift allein persönliche Härten erfasst, nicht aber Härtefälle sachlicher Art. Dem vermag der Senat ebenso wenig zu folgen wie der in der Kommentarliteratur (Bulling/Finkenbeiner/Eckardt/Kibele, Wassergesetz für Baden-Württemberg, § 107, Rn. 6) vertretenen gegenteiligen Auffassung, wonach sich die Härtefallregelung auf Fälle sachlicher Unzumutbarkeit beschränken soll.

39

§ 17h WG 2010 ähnelt im Hinblick auf seine grundsätzliche Zielsetzung § 163 Abs. 1 Satz 1 AO, wonach Steuern niedriger festgesetzt werden und einzelne Besteuerungsgrundlagen, die die Steuern erhöhen, bei der Festsetzung der Steuer unberücksichtigt bleiben können, wenn die Erhebung der Steuer nach Lage des einzelnen Falls unbillig wäre. Billigkeitsgründe im Sinne dieser Vorschrift können in den objektiven Umständen (sachliche Billigkeitsgründe) oder in den persönlichen Verhältnissen des Abgabepflichtigen (persönliche Billigkeitsgründe) ihre Ursache haben (Rüsken, in: Klein, AO, 9. Aufl., § 163 Rn. 32 ff; von Groll, in: Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, § 227 AO Rn. 126 ff.). Sachliche Billigkeitsgründe sind solche, die unabhängig von der Person des Schuldners und unabhängig von seinen wirtschaftlichen Verhältnissen unmittelbar aus dem Gesetz und seiner Anwendung hervorgehen. Sachlich unbillig ist die Einziehung einer Steuerschuld, soweit die Besteuerung zwar dem gesetzlichen Tatbestand entspricht, die Durchsetzung des Anspruchs aus dem Steuerschuldverhältnis aber unter den besonderen Umständen des Einzelfalls den gesetzlichen Wertungen zuwiderläuft. Die konkreten Umstände des Einzelfalls müssen in der erforderlichen Gesamtwürdigung einen „Überhang“ des einschlägigen gesetzlichen Tatbestands über den gesetzlichen Belastungsgrund erkennen lassen (BVerfG, Beschl. v. 3.9.2009 - 1 BvR 2539/07 - NVwZ 2010, 902; Beschl. v. 13.12.1994 - 2 BvR 89/91 - NVwZ 1995, 989; von Groll, a.a.O., Rn. 126; Rüsken, in: Klein, AO, 9. Aufl., § 163 Rn. 32). Persönliche Billigkeitsgründe sind solche, die ihre Ursache in persönlichen, vor allem in den wirtschaftlichen Verhältnissen haben, in denen der Steuerschuldner lebt. Aus persönlichen Gründen unbillig ist die Einziehung des Anspruchs aus dem Steuerschuldverhältnis, wenn sie die wirtschaftliche Existenz des Steuerschuldners vernichten oder ernsthaft gefährden würde (BVerfG, Beschl. v. 3.9.2009, a.a.O.; von Groll, a.a.O., Rn. 130).

40

Besondere Härtefälle sind nach § 17h Abs. 1 Satz 1 WG 2010 insbesondere in Fällen gegeben, in denen die Festsetzung des Entgelts in voller Höhe „zu einer außergewöhnlichen oder atypischen Belastung“ führen würde. Der Senat sieht daher keinen Grund, der daran hinderte, sich bei der Auslegung der Vorschrift an den zu § 163 AO entwickelten Grundsätzen zu orientieren. Aus der Begründung des Entwurfs des Gesetzes zur Änderung der Vorschriften über das Wasserentnahmeentgelt vom 29.7.2010 ergibt sich nichts anders. § 17h WG 2010 ist an die Stelle von § 17d WG 2005 getreten, der die Wasserbehörde „unbeschadet des § 117a in Verbindung mit §§ 163 und 227 der Abgabenordnung“ dazu ermächtigte, „im Einzelfall das Wasserentnahmeentgelt auf Antrag um bis zu 90 vom Hundert des sich aus § 17a Abs. 3 ergebenden Betrages zu ermäßigen, wenn der Entgeltpflichtige für gewerbliche, landwirtschaftliche oder forstwirtschaftliche Zwecke in unverhältnismäßig großem Umfang Wasser benötigt (wasserintensive Produktion) und sich bei ungekürzter Erhebung des Entgelts seine Gestehungskosten so stark erhöhen würden, dass er erheblich und nicht nur vorübergehend in seiner Wettbewerbsfähigkeit beeinträchtigt wäre“. In der Begründung des Entwurfs des Gesetzes vom 29.7.2010 heißt es dazu, mit der Streichung der bisherigen Ermäßigungsregelung und einer grundlegenden Neukonzeption der Ermäßigung solle eine rechtssichere und am Lenkungszweck orientierte Regelung geschaffen werden (LT-Drs. 14/6491, S. 18), die eine „spezialgesetzliche materiellrechtliche Regelung zur Sicherstellung der Wahrung der Zumutbarkeitsgrenze“ beinhalte. Gedacht sei an besondere, atypische Einzelfälle, die in der individuellen Situation eines Unternehmens begründet seien. Eine außergewöhnliche oder atypische Härte liege vor, wenn der Entgeltpflichtige durch die Höhe des erhobenen Wasserentnahmeentgelts unzumutbar in einer vom Gesetzgeber nicht vorhergesehenen Art und Weise belastet werde (LT-Drs. 14/6491, S. 37).

41

Weder diesen Ausführungen noch der übrigen Begründung des Gesetzentwurfs ist etwas dafür zu entnehmen, dass unter dem Begriff der besonderen Härtefälle etwas grundlegend anderes zu verstehen sein soll als das, was im Sinne des § 163 AO als unbillig anzusehen ist. Das gilt auch in Anbetracht der Ausführungen des Verwaltungsgerichts, denen sich keine überzeugende Begründung dafür entnehmen lässt, weshalb mit besonderen Härtefällen im Sinne des § 17h WG 2010 nur persönliche Härten und nicht auch Härtefälle sachlicher Art gemeint sein sollten.

42

bb) Nach Ansicht des Verwaltungsgerichts ist eine besondere Härte aber auch dann zu verneinen, wenn man unterstellt, dass unter § 17h WG 2010 nicht nur Härtefälle persönlicher Art, sondern auch solche sachlicher Art fallen. Das ist zutreffend.

43

(1) Das Vorliegen eines persönlichen Härtefalls wird von der Klägerin nicht behauptet. Dafür, dass die Pflicht zur Entrichtung des Wasserentnahmeentgelts in voller Höhe die wirtschaftliche Existenz der Klägerin vernichten oder ernsthaft gefährden würde, ist auch sonst nichts zu erkennen.

44

(2) Ein Härtefall sachlicher Art ist ebenfalls zu verneinen.

45

Ein Härtefall sachlicher Art kann entgegen der Ansicht der Klägerin nicht schon darin gesehen werden, dass sie das einzige Stahlwerk in Baden-Württemberg betreibt. Ob derartige Betriebe einen besonders hohen Wasserbedarf haben, wie dies die Klägerin behauptet, kann dabei dahinstehen. Ein „Überhang“ des gesetzlichen Tatbestandes, der über die gesetzlichen Gründe zur Erhebung eines Wasserentnahmeentgelts hinausgreift, wird dadurch nicht begründet. Gewerbliche, landwirtschaftliche oder forstwirtschaftliche Betriebe, die in unverhältnismäßig großem Umfang Wasser benötigen, konnten zwar nach der zuvor geltenden Regelung in § 17d WG 2005 unter den in der Vorschrift genannten weiteren Voraussetzungen eine Ermäßigung des Wasserentnahmeentgelts beantragen. Von der Fortführung dieser Regelung hat der Gesetzgeber jedoch bewusst Abstand genommen, da sie mit erheblichen Rechtsunsicherheiten behaftet gewesen sei, die die Gefahr von Ungleichbehandlungen begründet hätten (LT-Drs. 14/6491, S. 23). Zu der auf einer „grundlegenden Neukonzeption“ beruhenden Neuregelung wird in der Begründung des Gesetzentwurfs bemerkt, dass sie keine branchenweiten, katalogmäßigen Ermäßigungsregeln beinhalte oder zulasse (LT-Drs. 14/6491, S. 20). Diese Entscheidung des Gesetzgebers ist hinzunehmen und darf nicht durch die Gewährung eines Erlasses unterlaufen werden (vgl. BVerfG, Beschl. v. 3.9.2009, a.a.O.).

46

Ein Härtefall sachlicher Art lässt sich entgegen der Ansicht der Klägerin auch nicht damit begründen, dass die Klägerin mit der Entnahme von Grundwasser aus den auf ihrem Betriebsgelände befindlichen Brunnen zugleich für ein Absenken des Grundwasserspiegels sorgt. Das gilt unabhängig von der Frage, inwieweit die Klägerin damit zugleich den Interessen der Stadt Kehl dient, die in der Nähe des Betriebsgeländes der Klägerin eine größere Zahl von Tiefbrunnen betreibt, um dem durch den Bau der Staustufe Gambsheim verursachten Anstieg des Grundwasserspiegels auf ihrer Gemarkung entgegen zu wirken. Ein „Überhang“ des gesetzlichen Tatbestands, der über die gesetzlichen Gründe zur Erhebung eines Wasserentnahmeentgelts hinausgreift, ist auch insoweit nicht zu erkennen.

47

Nach der Begründung des Gesetzentwurfs war von den Wirtschaftsverbänden während des Gesetzgebungsverfahrens zum Teil eine Freistellung von Grundwasserentnahmen gefordert worden, sofern das Wasser zurückgeführt oder wenn mit der Entnahme ein Grundwasseranstieg verhindert werde, der sonst zur Vernässung von Kellern führen würde. In der Begründung des Gesetzentwurfs heißt es dazu, eine Entgeltfreistellung für wieder zurückgeführtes Grundwasser sei aus Gründen der Systemgerechtigkeit nicht umsetzbar. Das Wasserentnahmeentgelt knüpfe an das Tatbestandsmerkmal der Entnahme an. Ob und wie das so in Anspruch genommene Grundwasser im Einzelnen gebraucht werde, sei für die Frage des Auslösens der Entgeltpflicht ohne Bedeutung. Die gewünschte Entgeltfreistellung von sogenannten nützlichen Grundwasserabsenkungen wäre vor allem nicht durch den Lenkungszweck des Wasserentnahmeentgelts gedeckt und damit unter diesem Gesichtspunkt ebenfalls nicht systemgerecht (LT-Drs. 14/6491, S. 23).

48

Wie diese Ausführungen belegen, war sich der Gesetzgeber der mit den sogenannten nützlichen Grundwasserabsenkungen verbundenen Problematik bewusst. Er hat es jedoch aus den genannten Gründen abgelehnt, eine besondere Regelung für diese Fälle zu treffen. Diese Entscheidung des Gesetzgebers ist ebenfalls hinzunehmen und darf nicht durch die Gewährung einer Ermäßigung oder eines Erlasses unterlaufen werden. Das gilt unabhängig davon, ob die in der Begründung des Gesetzentwurfs angeführten Gründe überzeugend sind, woran der Senat Zweifel hat. Die in einem Gesetz für besondere Härtefalle vorgesehene Ermäßigung einer Abgabe ist kein Instrument, um eine möglicherweise wirtschafts- oder rechtspolitisch verfehlte Entscheidung des Gesetzgebers zu korrigieren (vgl. BFH, Beschl. v. 26.11.2003 - X B 124/02 - BFH/NV 2004, 754; von Groll, a.a.O., Rn. 128; Krabbe, in: Koch/Scholtz, AO, 5. Aufl., § 227 Rn. 1465). § 17h WG 2010 macht davon keine Ausnahme.

49

Die Kostenentscheidung beruht auf § 154 Abs. 1 VwGO.

50

Die in § 132 Abs. 2 VwGO genannten Voraussetzungen für eine Zulassung der Revision liegen nicht vor.

51

Beschluss

52

Der Streitwert für das Berufungsverfahren wird auf 284.680,62 € festgesetzt (§§ 63 Abs. 2, 47 Abs. 2 und 52 Abs. 3 GKG).

53

Der Beschluss ist unanfechtbar.

 


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